Ripensamenti senza effetti sulla mancata opzione per la flat tax incrementale

La flat tax incrementale di cui all’art. 1 commi 55 – 57 della L. 197/2022 consentiva di applicare un’imposta sostitutiva dell’IRPEF e delle relative addizionali sulla quota di reddito d’impresa o di lavoro autonomo maturato nel 2023 in eccedenza rispetto al più elevato tra quelli del triennio precedente.

La misura era rivolta alle persone fisiche che esercitano in forma individuale un’attività d’impresa ai sensi dell’art. 55 del TUIR, a prescindere dal regime contabile adottato, o un’arte o una professione, produttiva di reddito di lavoro autonomo professionale di cui all’art. 53 comma 1 del TUIR.
La flat tax operava limitatamente al periodo d’imposta 2023, attraverso la compilazione della sezione II del quadro LM del modello REDDITI PF 2024. Questa misura non è stata rinnovata.

La possibilità di rettificare una dichiarazione originariamente presentata senza applicare tale misura (vale a dire, senza compilare la sezione II del quadro LM), optando ex post per la flat tax incrementale, non è esplicitamente indicata, né dalla normativa, né dalla prassi; è quindi necessario verificare se nel caso di specie possa essere presentata una dichiarazione integrativa, o se sia possibile ricorrere alla regolarizzazione spontanea attraverso la remissione in bonis di cui all’art. 2 comma 1 del DL 2 marzo 2012 n. 16.

In linea generale, l’art. 2 comma 8 del DPR 22 luglio 1998 n. 332 stabilisce che le dichiarazioni dei redditi possono essere integrate per correggere errori od omissioni che abbiano determinato l’indicazione di un maggior reddito, o comunque di un maggior debito d’imposta o di un minor credito.

La dichiarazione integrativa rappresenta quindi un rimedio per rettificare errori di fatto o di diritto che hanno inciso sull’obbligazione tributaria, determinando, oltre che un minor debito d’imposta o un maggior credito rispetto a quanto riportato in dichiarazione, un maggior debito d’imposta o un minor credito.

Al riguardo, in mancanza di precise indicazioni del legislatore, l’Agenzia delle Entrate ha chiarito, con il principio di diritto 28 novembre 2018 n. 13, la nozione di errore rilevante ai fini dell’emendabilità della dichiarazione; in particolare, secondo l’Amministrazione finanziaria la scelta liberamente esercitata dal contribuente non può essere modificata a seguito di un ripensamento a posteriori sulla base di criteri di convenienza maturati successivamente.

La precisa scelta, esercitata nella dichiarazione dei redditi, è infatti espressione di una manifestazione di volontà, in relazione alla quale la dichiarazione assume il valore di atto negoziale; di conseguenza, al pari di qualsiasi altra manifestazione di volontà negoziale, la rettifica è ammessa soltanto in presenza di dolo, violenza o errore.

Secondo l’Agenzia delle Entrate l’errore, quale vizio della volontà, deve possedere i requisiti della rilevanza e dell’essenzialità e non deve cadere sui motivi della scelta, definiti come le mere finalità che hanno indotto il contribuente a porre in essere un determinato comportamento.

Alla luce dei chiarimenti citati, sembrerebbe che la mancata applicazione della flat tax incrementale non possa essere sanata con la presentazione di una dichiarazione integrativa, considerato che dalla dichiarazione originaria emerge la volontà univoca del contribuente di sottoporre i redditi prodotti nel 2023 ad IRPEF ordinaria, non avendo tale soggetto compilato la sezione II del quadro LM.

Analogamente, dovrebbe essere esclusa anche l’applicabilità al caso di specie della remissione in bonis, per due ordini di ragioni:
– in primo luogo, tale regolarizzazione consente l’accesso a regimi fiscali opzionali, subordinati all’obbligo di preventiva comunicazione ovvero ad altro adempimento di natura formale non tempestivamente eseguito; il caso della mancata applicazione della flat tax incrementale dovrebbe porsi fuori dal campo applicativo della remissione in bonis, considerato che la mancata compilazione della sezione II del quadro LM del modello REDDITI PF 2024 non costituisce né una mancata comunicazione preventiva, né una violazione formale;
– in secondo luogo, come chiarito dall’Agenzia delle Entrate con la circ. 28 settembre 2012 n. 38 (§ 1.1), anche per la remissione in bonis è escluso che “il beneficio possa essere fruito o il regime applicato nelle ipotesi in cui il tardivo assolvimento dell’obbligo di comunicazione ovvero dell’adempimento di natura formale rappresenti un mero ripensamento, ovvero una scelta a posteriori basata su ragioni di opportunità”.

Di conseguenza, salvo aperture esplicite da parte dell’Agenzia delle Entrate, ad oggi non pervenute, parrebbe che non vi siano rimedi alla mancata applicazione della flat tax incrementale all’interno del modello REDDITI PF 2024.